Такая возможность предусмотрена пунктом 2 статьи 317 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ), в соответствии с которым, в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или дата его определения не установлены законом или соглашением сторон. В соответствии с пунктом 1 статьи 140 ГК РФ законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации является рубль. Следовательно, все наличные и безналичные расчеты на территории Российской Федерации должны осуществляться в рублях, кроме случаев, специально установленных законодательством.
Стороны договора самостоятельно устанавливают, в какой день пересчитывается цена договора в рублевом эквиваленте, следовательно, цена договора, будет определяться исходя из курса иностранной валюты, действующего на дату, согласованную сторонами по договору.
Обычно при заключении договора, продавец и покупатель устанавливают следующие даты пересчета цены в рублевом эквиваленте:
· исходя их курса иностранной валюты на день оплаты покупателем товаров;
· исходя из курса иностранной валюты на день перехода к покупателю права собственности на товары, иначе, на день отгрузки.
Заметим, что, как правило, в качестве даты пересчета в национальную валюту обязательства, выраженного в иностранной валюте, хозяйствующие субъекты устанавливают дату оплаты за отгруженные товары; При этом применяются следующие курсы:
· официальный курс ЦБ РФ;
· курс (покупки или продажи) определенной валютной биржи;
· курс ЦБ РФ или валютной биржи, увеличенный (уменьшенный) на определенный процент;
· любое другое согласованное сторонами сделки соотношение иностранной валюты и рубля.
При выражении обязательства в иностранной валюте или условных денежных единицах необходимо различать валюту долга и валюту платежа. Валюта долга - это денежные единицы, в которых представлена экономическая ценность обязательства (иностранная валюта или условные денежные единицы), а валюта платежа - это денежные единицы, в которых производится исполнение обязательства (национальная валюта - рубли).
Пример 1.
Если курс ЦБ РФ на дату оплаты составляет 29,7 рубля за 1 доллар США, то условие «оплата по курсу ЦБ РФ + 3%» означает, что в сделке должен применяться курс 30,59 рубля за 1 доллар США (29,7 / 100% х 103% = 30,59).
Окончание примера.
Обратите внимание!
Так как денежные средства на получателя (продавца) зачисляются через 1-2 дня с даты их перечисления с расчетного счета плательщика (покупателя), поэтому в соглашении сторон необходимо особо оговорить, что датой оплаты следует считать день списания денежных средств с расчетного счета плательщика (покупателя).
Если же порядок определения даты платежа, предусматривает, что в качестве даты оплаты принимается день зачисления банком денежных средств на расчетный счет получателя (продавца), то ситуация будет развиваться следующим образом: плательщик (покупатель) не сможет заплатить полную сумму по своим обязательствам, так как на момент подготовки платежного документа ему не будут известны день получения денег контрагентом по сделке и курс иностранной валюты на данный момент времени.
Если же стороны вообще не оговорят порядок определения даты платежа, то может возникнуть такая ситуация: плательщик (покупатель) будет определять курс по дате списания банком денег со своего расчетного счета, а получатель (продавец) будет определять курс по дате зачисления банком денег на свой расчетный счет. В результате, чтобы ликвидировать непогашенную часть задолженности перед продавцом, которая образовалась в результате временного разрыва при пересчете денежных средств, покупатель будет вынужден осуществлять дополнительные платежи.
Пример 2.
Согласно условиям договора купли-продажи, покупатель должен заплатить продавцу за товары сумму в рублях, эквивалентную 100 000 долларам США (в том числе НДС - 18%), по курсу ЦБ РФ на момент оплаты. Момент перехода права собственности - отгрузка товаров. Поскольку стороны сделки не конкретизировали порядок определения момента оплаты, то покупатель определил дату оплаты на момент снятия денег банком с его расчетного счета (3 февраля 2005 года), а продавец определил дату оплаты на момент поступления денег на его расчетный счет (4 февраля 2005 года). Курс ЦБ РФ на 3 февраля 2005 года составлял 28,5252 рубля за 1 доллар США, а на 4 февраля 2005 года – 28,6205 рубля за 1 доллар США.
В результате этого возникли расхождения в расчетах между продавцом и покупателем:
продавец в качестве даты пересчета использовал день поступления денег на свой расчетный счет. По его данным, от покупателя должна была поступить сумма в размере 2 862 050 рублей (28,6205 рубля х 100 000$). Покупатель же перечислил сумму в размере 2 852 520 рублей (28,5252 рубля х 100 000$).
Таким образом, по данным продавца, покупатель остался должен ему сумму в рублях, эквивалентную 332,98 доллара США, что на 4 февраля составляет 9 530 рублей.
Окончание примера.
Как видно из примера, порядок определения даты платежа, закрепленный сторонами договора, имеет существенное значение.
Если курс иностранной валюты по отношению к рублю на установленную дату пересчета увеличится по сравнению с его величиной на дату отгрузки товаров, то продавец получит дополнительный доход, так как покупатель перечислит продавцу сумму, превышающую стоимость товаров, рассчитанную на момент их отгрузки.
Если курс иностранной валюты по отношению к рублю за период между отгрузкой товаров и оплатой за них понизится, то покупатель заплатит меньше, чем заплатил бы по стоимости, сформированной на момент отгрузки товаров.
Если в договоре предусмотрено, что товары подлежат оплате на условиях валютной оговорки, то для покупателя цена приобретения товаров будет представлять собой фактически уплаченную поставщику сумму в рублях. Таким образом, стоимость товаров, определенная в момент принятия их к учету, является (в случае последующей оплаты) предварительной покупной стоимостью. Окончательная покупная стоимость товаров формируется только после полного расчета с поставщиком. Данное положение полностью соответствует требованиям пункта 1 статьи 11 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в котором установлено, что оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Следовательно, любой актив, приобретенный за плату, должен учитываться по фактически произведенным расходам на его покупку. Величина оплаты (выбытия актива) определяется из цены и условий, установленных договором между организацией и ее контрагентом (пункт 6.1 ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» (далее ПБУ 10/99).
Для продавца оборот по реализации составит общую сумму полученных денежных средств. Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией торговли и покупателем (пункт 6.1 ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» (далее ПБУ 9/99)).
Если же предоплата получена продавцом не в полном объеме или в случае расчета покупателя за реализованные товары позже отгрузки, то у продавца в зависимости от роста или снижения курса валюты возникают положительные или отрицательные суммовые разницы. Положительные суммовые разницы доход продавца (поставщика) увеличивают, а отрицательные – уменьшают (пункт 6.6 ПБУ 9/99).
Суммовые разницы, возникающие при реализации товара, относящиеся в бухгалтерском учете к доходам и расходам от обычных видов деятельности, согласно Приказу Минфина России от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению», отражаются на счете 90 «Продажи» . Одновременно корректируется задолженность перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость.
Реализация товаров на условиях валютной оговорки и начисление НДС, подлежащего уплате в бюджет , отражается записью:
Если на дату оплату за ранее отгруженные товары по сделке на условиях валютной оговорки, произошло изменение курса иностранной валюты или условной денежной единицы, то продавец должен произвести корректировку выручки, и соответственно суммы НДС, ранее исчисленного, исходя из цены реализации на момент отгрузки товара.
Обратите внимание!
Данные бухгалтерские записи производятся обычным способом (если курс валюты платежа по отношению к иностранной валюте или условным денежным единицам понизился) или методом «красное сторно» (если курс валюты платежа вырос).
В учете это отражается следующим образом:
| Корреспонденция счетов | ||
| Дебет | Кредит |
|
| НДС «по отгрузке» |
||
| НДС «по оплате» |
||
| Начисление (корректировка) НДС, подлежащего уплате в бюджет |
||
| СТОРНО! |
||
| НДС «по отгрузке» |
||
| СТОРНО! Начисление (корректировка) НДС, подлежащего уплате в бюджет |
||
| НДС «по оплате» |
||
| СТОРНО! Начисление (корректировка) НДС, подлежащего уплате в бюджет |
||
Обратите внимание!
В Письме Минфина России от 8 июля 2004 года №03-03-11/114 «О налогообложении суммовых разниц» сказано, что при отрицательной суммовой разнице суммы начисленного НДС, при учетной политике по отгрузке, не корректируются. Однако, на наш взгляд, такая позиция не совсем законна. В данном случае специалисты налогового ведомства обращаются к нормам НК РФ. Этой статьей предусмотрено только увеличение налоговой базы на все суммы полученных денежных средств, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Отсюда и вывод, что положительные суммовые разницы увеличивают налоговую базу по НДС, а отрицательные не влияют на величину налога. То есть в случае возникновения отрицательных суммовых разниц , исчисленная по курсу иностранной валюты на дату отгрузки, не подлежит корректировке. Посмотрим насколько правомерно применять в отношении суммовых разниц Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ)? Можно ли считать суммовые разницы, возникающие при расчетах по договорам, заключенным в условных единицах, суммами, связанными с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)? Такой подход представляется не вполне обоснованным. Суммовые разницы – это не «суммы, связанные с оплатой реализованных товаров», а неотъемлемая часть стоимости отгруженной продукции. Это отклонение стоимости, которое выявляется при формировании окончательной цены по условиям договора. А та стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), которая была отражена в учете на дату отгрузки, это лишь предварительная оценка предмета договора. Рассчитать НДС по предварительной налоговой базе нам разрешает НК РФ, в соответствии с которым доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить. По договорам, составленным в условных денежных единицах, такая возможность имеется. Доход, полученный поставщиком, можно сначала определить по курсу иностранной валюты на день отгрузки, это предварительная оценка дохода. А позже, в момент получения денег от покупателя, у продавца появится возможность определить окончательную сумму дохода. То есть он опять должен применить нормы НК РФ и оценить полученные доходы, но уже в другой «мере» - по курсу соответствующей иностранной валюты на день оплаты.
Поскольку общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде НК РФ), в случае, когда по условиям договора оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), налоговую базу по НДС следует определять с учетом суммовых разниц, как сумм, увеличивающих или уменьшающих выручку от реализации товаров (работ, услуг).
Именно такая позиция высказана и в Письме МНС России от 31 мая 2001 года №03-1-09/1632/03-П115 «О порядке учета налога на добавленную стоимость по суммовым разницам». Как видим, позиции совершенно разные.
На наш взгляд, более обоснованной является точка зрения МНС, при учетной политике «по оплате», и точка зрения Минфина, при учетной политике «по отгрузке». Подтверждением может служить и ситуация, которая складывается у покупателя (заказчика) при приобретении им товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС, и использующего свое право уменьшить исчисленную сумму налога на установленные НК РФ налоговые вычеты, определяемые как суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктом 2 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при условии, что они используются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Таким образом, в случае, когда в соответствии с заключенным договором оплата товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из условных денежных единиц, производится в российских рублях, к вычету у налогоплательщика должна приниматься вся сумма налога, фактически уплаченная поставщику. Это означает, что разница, возникающая вследствие установления цены договора исходя из курса условной денежной единицы или иностранной валюты (), может увеличивать или уменьшать суммы, подлежащие включению в состав налоговых вычетов.
Пример 3.
ООО «Сатурн» в соответствии с заключенным договором реализовало товар, стоимость которого составляет 11 800 долларов США, в том числе НДС 1 800 долларов США. Переход права собственности к покупателю переходит в момент отгрузки (2 февраля 2005 года). Оплата покупателем произведена 7 февраля 2005 года. Себестоимость реализованного товара 250 000 рублей. В соответствии с условием договора оплата товара производится в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на дату оплаты.
В предпринимательской практике можно нередко встретить договоры, в которых стоимость товаров, работ, услуг установлена в иностранной валюте. Оплата производится в рублях по согласованному сторонами курсу. Причем, как правило, условиями договора может быть предусмотрена полная или предварительная оплата, а также полная последующая оплата. Давайте рассмотрим на примерах порядок определения стоимости товаров и исчисления НДС во всех возможных случаях.
Расчеты между российскими организациями в обязательном порядке производятся в национальной валюте - российских рублях (ст. 140 ГК РФ). Но при этом в договоре (как на покупку товара, так и на оказание услуг) их стоимость по соглашению сторон может быть установлена в какой-либо иностранной валюте (п. 2 ст. 317 ГК РФ). Оплата производится в рублях по согласованному сторонами курсу. Обычно она определяется по официальному курсу Банка России на день перечисления средств. Стороны договора могут также установить и другой курс, например официальный курс плюс 1,5% или минус 0,7% и т.п.
Примечание. См. статью "Учет векселя, номинированного в иностранной валюте и удостоверяющего право на ее получение" на с. 25 журнала N 2, 2016.
Договор в условных единицах продавцы (исполнители) предпочитают заключать в не столь уж редкие для нас (особенно в последние годы) периоды ослабления рубля по отношению к иностранным валютам, дабы застраховаться от весьма вероятных убытков.
Покупатель товара оприходует его по цене, указанной в первичных документах продавца. НДС к вычету будет принят в сумме, указанной в счете-фактуре продавца. Условиями договора может быть установлен различный порядок оплаты приобретаемых товаров. Наиболее доступно способы оплаты были изложены в диалоге Бендера и Мечникова в "Двенадцати стульях" Ильфа и Петрова. Чаще всего встречаются три варианта:
1) утром - деньги, вечером - стулья (полная предварительная оплата);
2) утром - стулья, вечером - деньги (полная последующая оплата);
3) согласие есть продукт при полном непротивлении сторон (частичная предварительная оплата).
Минфин России в Письме от 23.12.2015 N 03-07-11/75467 подробно разъяснил порядок определения стоимости товаров и исчисления налога на добавленную стоимость в каждом из этих вариантов. Рассмотрим их.
1. Полная предварительная оплата. При полной предварительной оплате на дату ее получения вся стоимость товара и сумма начисленного по нему НДС, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются продавцом в рубли. Вне зависимости от изменения курса на дату отгрузки товара его стоимость пересчету уже не подлежит. Курсовой разницы в учете продавца, таким образом, не возникает. Это подтверждено также и Письмом Минфина России от 19.01.2016 N 03-03-06/1/1361.
Покупатель, получив первичные учетные документы и счет-фактуру, где стоимость товара и НДС уже будут полностью определены, приходует его по этой же цене. Курс рубля на дату получения товара (оформления документов) для него также не имеет никакого значения. Курсовой разницы в учете покупателя, следовательно, тоже не возникает.
2. Полная последующая оплата. В этом случае сумма денежных средств, которую покупатель материалов должен будет заплатить продавцу, еще неизвестна.
На дату отгрузки продавец обязан пересчитать стоимость товара из валюты в рубли (равно как и сумму НДС) по сегодняшнему курсу (п. 4 ст. 153 НК РФ). При получении оплаты возникшая разница в полном размере (без пересчета НДС) признается у продавца положительной (п. 1 ст. 250 НК РФ) или отрицательной (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ) курсовой разницей и относится на внереализационные доходы или расходы продавца.
Покупатель товара приходует его на основании первичных документов продавца, то есть по курсу на день отгрузки. Возникающая на дату оплаты разница признается у него в полном размере (без пересчета НДС) отрицательной или положительной курсовой разницей и относится на внереализационные расходы или доходы.
3. Частичная предварительная оплата. В этом случае какую-то предусмотренную договором часть стоимости товара (20% - 50% - 73%) покупатель оплачивает до его получения, а остаток (80% - 50% - 27%) - уже потом, в срок, также предусмотренный договором.
Следовательно, на дату поступления предоплаты эта часть стоимости товара (пусть 20%) у продавца будет уже известна, а остальные 80% он должен пересчитать в рубли по курсу на дату отгрузки. И при погашении задолженности возникшая курсовая разница (положительная или отрицательная) в полном размере отнесется на внереализационные доходы или расходы.
Покупатель, как и в предыдущих случаях, оприходует товар по первичным документам, а возникшую при оплате задолженности разницу отнесет на свои внереализационные расходы или доходы.
Пример 1. Порядок принятия к учету товаров, стоимость которых выражена в условных единицах, при полной предварительной оплате.
ООО "Альфа" заключило договор на покупку партии мебели у ПАО "Бета". По условиям договора стоимость товаров составляет 10 000 долл. США плюс 1800 долл. США НДС по курсу Банка России на день оплаты. Также договором установлена полная предварительная оплата стоимости приобретаемого товара.
Предположим, что в день перечисления предварительной оплаты курс рубля к доллару США был равен 75 руб/долл. США.
Таким образом, ПАО "Бета" было перечислено 885 000 руб. (11 800 долл. США x 75 руб/долл. США), из них 135 000 руб. (1800 долл. США x 75 руб/долл. США) НДС.
В регистрах бухгалтерского учета ООО "Альфа" перечисление предварительной оплаты было отражено записью:
Дебет 60 Кредит 51 - 885 000 руб.
ПАО "Бета" на дату получения средств учло их проводкой:
Дебет 51 Кредит 62 - 885 000 руб.
Если предварительная оплата и отгрузка (продажа) мебели были произведены в одном налоговом периоде, то, по мнению Минфина России (Письмо от 12.10.2011 N 03-07-14/99) и судебных органов (Постановление Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 N 10022/08), продавец не обязан начислять НДС и выставлять покупателю авансовый счет-фактуру от поступившего аванса.
И даже если продавец начислит НДС записью:
Дебет 76 (субсчет "НДС с предоплат") Кредит 68 (субсчет "Расчеты по НДС") - 135 000 руб.,
и выставит покупателю авансовый счет-фактуру, последний никоим образом не обязан принимать его к вычету.
На дату отгрузки товара, вне зависимости от курса рубля (хоть подорожавшего, хоть подешевевшего), ПАО "Бета" отразит реализацию в сумме поступившего ранее аванса проводками:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
90 (субсчет "Выручка") |
Начислена выручка от реализации товаров |
||
|
90 (субсчет "НДС") |
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Начислен НДС от реализации товаров |
|
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
76 (субсчет "НДС с предоплат") |
Принят к вычету НДС, начисленный с поступившей ранее предоплаты (если он начислялся) |
|
ООО "Альфа", получив от продавца первичные документы и счет-фактуру, оприходует мебель согласно указанной в них информации проводками:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Оприходованы полученные от поставщика товары (10 000 долл. США x 75 руб/долл. США) |
|||
|
Отражена сумма налога на добавленную стоимость по приобретенному товару |
|||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
НДС по приобретенному товару принят к вычету |
||
Если оплата производится после получения товара, то картинка будет выглядеть несколько иначе.
Пример 2. Порядок принятия к учету товаров, стоимость которых выражена в условных единицах, при полной последующей оплате.
ООО "Альфа" заключило договор на покупку партии мебели у ПАО "Бета". По условиям договора стоимость товара составляет 10 000 долл. США плюс 1800 долл. США НДС по курсу Банка России на день оплаты. Также договором установлено, что оплата мебели должна быть произведена в течение пяти дней после ее получения.
Предположим, что на дату отгрузки мебели курс составлял 75 руб/долл. США.
ПАО "Бета" стоимость товара в документах на отгрузку покажет в размере 750 000 руб. (10 000 долл. США x 75 руб/долл. США), а НДС в счете-фактуре - 135 000 руб. (1800 долл. США x 75 руб/долл. США).
Проводки, следовательно, будут:
Дебет 62 Кредит 90 (субсчет "Выручка") - 885 000 руб.;
Дебет 90 (субсчет "НДС") Кредит 68 (субсчет "Расчеты по НДС") - 135 000 руб.
ООО "Альфа", соответственно, оприходует полученную мебель записями:
Дебет 41 Кредит 60 - 750 000 руб.;
Дебет 19 Кредит 60 - 135 000 руб.;
Дебет 68 (субсчет "Расчеты по НДС") Кредит 19 - 135 000 руб.
Допустим, что на дату оплаты курс рубля по отношению к доллару составил 78 руб/долл. США.
Таким образом, ООО "Альфа" должно будет заплатить 920 400 руб. (11,8 долл. США x 1000 ед. x 78 руб/долл. США), то есть на 35 400 руб. больше (920 400 руб. - 885 000 руб.), чем было указано в полученных от ПАО "Бета" документах (накладной и счете-фактуре).
И хотя в платежном поручении в поле "Назначение платежа" будет указано: "В том числе НДС 140 400 руб.", все 35 400 руб. как положительную курсовую разницу ПАО "Бета" отнесет на свои внереализационные доходы.
Проводки будут:
Дебет 51 Кредит 62 - 920 400 руб.;
Дебет 62 Кредит 91 (субсчет "Прочие доходы") - 35 400 руб.
ООО "Альфа", соответственно, отнесет свою отрицательную курсовую разницу на внереализационные расходы записями:
Дебет 60 Кредит 51 - 920 400 руб.;
Дебет 91 (субсчет "Прочие расходы") Кредит - 35 400 руб.
И третий вариант оплаты.
Пример 3. Порядок принятия к учету товаров, стоимость которых выражена в условных единицах, при частичной предварительной оплате.
ООО "Альфа" заключило договор на покупку партии мебели у ПАО "Бета". По условиям договора ее стоимость составляет 10 000 долл. США плюс 1800 долл. США НДС по курсу Банка России на день оплаты. Также договором установлено, что 40% стоимости товара должно быть оплачено за три дня до его получения, а остальные 60% - не позднее пяти дней после получения.
Предварительно нужно уплатить продавцу 4720 долл. США (11 800 долл. США x 431 x 40%). Предположим, что курс на дату перечисления составил 75 руб/долл. США. Перечисление 354 000 руб. (4720 долл. США x 75 руб/долл. США) в регистрах бухгалтерского учета ООО "Альфа" отразится проводкой:
Дебет 60 Кредит 51 - 354 000 руб.
ПАО "Бета" полученные средства учтет записью:
Дебет 51 Кредит 62 - 354 000 руб.
На дату отгрузки мебели (при курсе 78 руб/долл. США) стоимость ее составит 906 240 руб. (354 000 руб. + 11 800 долл. США x 60% x 78 руб/долл. США), в том числе НДС - 138 240 руб. (906 240 руб. / 118% x 8%).
ПАО "Бета" отгрузку товара отразит записями:
Дебет 62 Кредит 90 (субсчет "Выручка") - 906 240 руб.;
Дебет 90 (субсчет "НДС") Кредит 68 (субсчет "Расчеты по НДС") - 138 240 руб.
ООО "Альфа" полученную мебель оприходует проводками:
Дебет 41 Кредит 60 - 768 000 руб. (906 240 руб. - 138 240 руб.);
Дебет 19 Кредит 60 - 138 240 руб.;
Дебет 68 (субсчет "Расчеты по НДС") Кредит 19 - 138 240 руб.
За ООО "Альфа" остается долг в сумме 552 240 руб. (7080 долл. США по курсу 78 руб/долл. США).
На дату погашения долга курс стал равным 77 руб/долл. США.
ООО "Альфа", следовательно, перечислит 545 160 руб. (7080 x 77 руб/долл. США), что отразит записями:
ПАО "Бета" полученные средства учтет проводками:
При постоянно падающем рубле заключение договора в условных единицах выгодно продавцу, так как он зарабатывает еще и на курсовой разнице. Покупателю приходится нести дополнительные расходы.
Если же курс рубля постоянно колеблется, то продавец может и проиграть.
Товар куплен у зарубежного продавца
Но товар может быть приобретен и у зарубежного продавца. В этом случае не запрещено расплачиваться и в соответствующей валюте. Для проведения расчетов в уполномоченном банке (имеющем лицензию Банка России на операции в соответствующей валюте) открывается расчетный валютный счет в порядке, предусмотренном Инструкцией Банка России от 30.05.2014 N 153-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов".
Если сумма договора превышает 50 000 долл. США, то в уполномоченный банк необходимо предъявить паспорт сделки (п. 5.2 Инструкции Банка России от 04.06.2012 N 138-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформления паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением").
В первую очередь следует обратить внимание, что приобретение импортных товаров для их продавца (зарубежной компании) не влечет для него обязанности по исчислению и уплате НДС в бюджет РФ. Однако государственные закрома без НДС по этому товару не останутся.
Плательщиком налога (п. 1 ст. 143 НК РФ) признается организация, приобретающая товар. Налог уплачивается при пересечении таможенной границы Таможенного союза. Порядок определения налоговой базы установлен ст. 160 НК РФ и рассчитывается исходя из таможенной стоимости ввезенного товара, таможенной пошлины и акцизов (по подакцизным товарам) (п. 1 ст. 160 НК РФ).
На основании документов, подтверждающих уплату налога, покупатель имеет право принять его к вычету после оприходования товара (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Затраты на растаможку товаров (как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения) покупатель может включить в их стоимость (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее - ПБУ 5/01), п. 1 ст. 320 НК РФ) либо сразу списать их на расходы (п. 13 ПБУ 5/01, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Материальные ценности, приобретенные за иностранную валюту, при принятии их к учету подлежат пересчету в рубли.
Порядок пересчета их стоимости в регистрах бухгалтерского учета определен п. п. 7, 9, 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее - ПБУ 3/2006).
Как и при заключении договора в условных единицах (иностранной валюте, но оплате в рублях), все зависит от установленного порядка оплаты: полной предварительной оплаты, полной последующей оплаты, частичной предварительной оплаты.
При полной предварительной оплате (утром - деньги, вечером - стулья) перечисление аванса в регистрах бухгалтерского учета покупателя отразится записью:
Дебет счета 60 Кредит счета 52.
Возникшая дебиторская задолженность пересчитывается в рубли по курсу Банка России на эту дату и дальнейшему пересчету не подлежит (п. 10 ПБУ 3/2006).
Для целей налогообложения аванс, перечисленный в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату оплаты и дальнейшему пересчету не подлежит (п. 10 ст. 272 НК РФ).
Полученный (и уже оплаченный) товар, независимо от условий поставки и курса на дату оприходования, отражается (как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения) по курсу на дату перечисления аванса (п. 9 ПБУ 3/2006, п. 2 ст. 254, п. 10 ст. 272 НК РФ).
Таким образом, оприходование товара отразится записью:
Дебет счета 41 Кредит счета 60.
Растаможка товара и уплата НДС отразятся проводками:
|
Корреспонденция счетов |
||
|
Уплачена таможенная пошлина и сборы |
||
|
Уплаченные пошлины и сборы включены в стоимость товара |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
||
При последующей оплате (утром - стулья, вечером - деньги) приобретенный товар приходуется по курсу, действующему на дату принятия к учету (получения права собственности) (п. 6 ПБУ 3/2006, п. 10 ст. 272 НК РФ).
Возникшая кредиторская задолженность подлежит пересчету на дату ее погашения или по окончании отчетного периода (месяца).
При частичной предварительной оплате предварительно оплаченная часть стоимости товара определяется исходя из суммы аванса, а оставшаяся неоплаченной - исходя из курса на дату приобретения права собственности на товар.
Образующаяся кредиторская задолженность (в размере неоплаченной части стоимости товара) подлежит пересчету либо на дату ее погашения, либо по окончании отчетного периода (ежели к тому времени она не будет погашена).
Возникающая в связи с изменением курса разница (положительная или отрицательная) подлежит отнесению на прочие (внереализационные) доходы или расходы записями:
Дебет счета 60 Кредит счета 91 (субсчет "Прочие доходы")
Дебет счета 91 (субсчет "Прочие расходы") Кредит счета 60.
Рассмотрим все вышесказанное на условных примерах.
Пример 4. Порядок отражения в учете приобретения импортных товаров при полной предварительной оплате.
ООО "Альфа" заключило договор с зарубежным поставщиком на приобретение у него партии мебели с полной предварительной оплатой. Сумма сделки составляет 45 000 долл. США. Также по условиям договора покупатель должен заплатить вначале 20 000 долл. США, а затем, через две недели, - остальные 25 000 долл. США.
Поставка товара производится тремя равными партиями, стоимость каждой из которых составляет 15 000 долл. США. Допустим, что курс на дату перечисления первой части аванса был равен 75 руб/долл. США.
Оплата его была учтена записью:
При перечислении второй части аванса курс был равен 80 руб/долл. США и в регистрах бухгалтерского учета ООО "Альфа" была сделана проводка:
Дебет 60 Кредит 52 - 2 000 000 руб. (25 000 долл. США x 80 руб/долл. США).
Таким образом, стоимость всего товара будет равна 3 500 000 руб. (1 500 000 руб. + 2 000 000 руб.).
Первым авансом было оплачено 44,44% стоимости товара (20 000 долл. США / 45 000 долл. США x 100), а вторым - 55,56%.
Первая партия товара получена в размере 33,33% (15 000 долл. США / 45 000 долл. США x 100) от их общего количества.
Следовательно, стоимость первой партии будет равна 75% (33,33% / 44,44%) от суммы первого аванса, то есть 1 125 000 руб. (1 500 000 руб. x 75%).
Третья партия получена в размере 33,34% от их общего количества. Ее стоимость равна 60% (33,34% / 55,56%) от стоимости второго аванса, то есть 1 200 000 руб. (2 000 000 руб. x 60%).
Стоимость второй партии, таким образом, будет равна 1 175 000 руб. (3 500 000 руб. - 1 125 000 руб. - 1 200 000 руб.).
Впрочем, к этим же результатам можно прийти и более простым путем.
Стоимость первой партии товара пересчитывается в рубли по курсу перечисления первого аванса и будет равна 1 125 000 руб. (15 000 долл. США x 75 руб/долл. США), стоимость третьей партии - по курсу на дату перечисления второго аванса и составит 1 200 000 руб. (15 000 долл. США x 80 руб/долл. США). Стоимость второй партии будет равна 1 175 000 руб. (3 500 000 руб. - 1 125 000 руб. - 1 200 000 руб.).
Предположим, что взимаемая таможенная пошлина равна 5% от стоимости товара по курсу на день растаможки, а ставка НДС - 18%.
Поступление первой партии (при курсе 77 руб/долл. США) следует отразить записями:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Оприходована первая партия товара |
|||
|
Уплачена таможенная пошлина (15 000 долл. США x 77 руб/долл. США x 5%) |
|||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Уплачен НДС при ввозе материальных ценностей [(15 000 долл. США x 77 руб/долл. США + 57 750 руб.) x 18%] |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Начислена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет при ввозе материальных ценностей |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Сумма начисленного и уплаченного налога по оприходованным материальным ценностям принята к вычету |
||
Стоимость этой партии, таким образом, составит 1 182 750 руб. (1 125 000 руб. + 57 750 руб.).
Поступление второй партии (при курсе 79 руб/долл. США) отразится проводками:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Оприходована вторая партия товара |
|||
|
Уплачена таможенная пошлина (15 000 долл. США x 79 руб/долл. США x 5%) |
|||
|
Уплаченная пошлина включена в стоимость товара |
|||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Уплачен НДС при ввозе материальных ценностей [(15 000 долл. США x 79 руб/долл. США + 59 250 руб.) x 18%] |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Начислена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет при ввозе материальных ценностей |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Сумма начисленного и уплаченного налога по оприходованным материальным ценностям принята к вычету |
||
Стоимость второй партии, таким образом, составит 1 234 250 руб. (1 175 000 руб. + 59 250 руб.).
Третью партию (при курсе на день прохождения таможенного досмотра 78 руб/долл. США) следует оформить записями:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Оприходована третья партия товара |
|||
|
Уплачена таможенная пошлина (15 000 долл. x 78 руб/долл. США x 5%) |
|||
|
Уплаченная пошлина включена в стоимость товара |
|||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Уплачен НДС при ввозе материальных ценностей [(15 000 долл. США x 78 руб/долл. США + 58 500 руб.) x 18%] |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Начислена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет при ввозе материальных ценностей |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Сумма начисленного и уплаченного налога по оприходованным материальным ценностям принята к вычету |
||
Стоимость этой партии, таким образом, составит 1 258 500 руб. (1 200 000 руб. + 58 500 руб.).
Стоимость всего полученного товара, следовательно, будет равна 3 675 500 руб. (1 182 750 руб. + 1 234 250 руб. + 1 258 500 руб.).
Пример 5. Порядок отражения в учете приобретения импортных товаров при последующей оплате.
ООО "Альфа" заключило договор с зарубежным поставщиком на приобретение у него товаров с полной предварительной оплатой. Сумма сделки составляет 45 000 долл. США. Оплата должна быть произведена в срок не позднее 10 дней со дня их получения.
Так же как и в предыдущем примере, предположим, что взимаемая таможенная пошлина равна 5% от стоимости товара по курсу на день растаможки, а ставка НДС - 18%.
Тогда оприходование товара (при курсе 75 руб/долл. США) надлежит учесть записями:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Отражено поступление товара (45 000 долл. США x 75 руб/долл. США) |
|||
|
Уплачена таможенная пошлина (3 375 000 руб. x 5%) |
|||
|
Уплаченная пошлина включена в стоимость товара |
|||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Уплачен НДС при ввозе материальных ценностей [(3 375 000 руб. + 168 750 руб.) x 18%] |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Начислена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет при ввозе материальных ценностей |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Сумма начисленного и уплаченного налога по оприходованным материальным ценностям принята к вычету |
||
Стоимость товаров, таким образом, составит 3 543 750 руб. (3 375 000 руб. + 168 750 руб.).
Кредиторская задолженность в сумме 45 000 долл. США будет погашена при курсе 80 руб/долл. США.
Отразится эта операция проводкой:
Дебет 60 Кредит 52 - 3 600 000 руб. (45 000 долл. x 80 руб/долл. США).
Возникшая отрицательная курсовая разница в сумме 225 000 руб. (3 600 000 руб. - 3 375 000 руб.) должна быть списана на расходы проводкой:
Дебет 91 (субсчет "Прочие расходы") Кредит 60 - 225 000 руб.
Пример 6. Порядок отражения в учете приобретения импортных товаров при частичной предварительной оплате.
ООО "Альфа" заключило договор с зарубежным поставщиком на приобретение у него товаров. Сумма сделки составляет 45 000 долл. США. При этом 20 000 долл. США уплачиваются в качестве аванса, а остальные 25 000 долл. США - в течение 10 дней после получения товара.
Перечисление предоплаты (по курсу 75 руб/долл. США) было учтено проводкой:
Дебет 60 Кредит 52 - 1 500 000 руб. (20 000 долл. США x 75 руб/долл. США).
Поступление товара (при курсе 80 руб/долл. США) подлежит отражению записями:
Дебет 41 Кредит 60 - 3 500 000 руб. (20 000 долл. США x 75 руб/долл. США + 25 000 долл. США x 80 руб/долл. США).
Таможенное оформление поступивших товаров отразится проводками:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Уплачена таможенная пошлина (45 000 долл. США x 80 руб/долл. США x 5%) |
|||
|
Уплаченная пошлина включена в стоимость товаров |
|||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Уплачен НДС при ввозе материальных ценностей [(45 000 долл. США x 80 руб/долл. США + 180 000 руб.) x 18%] |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Начислена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет при ввозе материальных ценностей |
||
|
68 (субсчет "Расчеты по НДС") |
Сумма начисленного и уплаченного налога по оприходованным материальным ценностям принята к вычету |
||
Всего стоимость товара составит 3 680 000 руб. (3 500 000 руб. + 180 000 руб.).
При погашении задолженности в размере 25 000 долл. США (при курсе 78 руб/долл. США) будет сделана проводка:
Дебет 60 Кредит 62 - 1 950 000 руб. (25 000 долл. США x 78 руб/долл. США).
Положительная курсовая разница в сумме 50 000 руб. будет отнесена на доходы записью:
Дебет 60 Кредит 91 (субсчет "Прочие доходы") - 50 000 руб.
Наша организация закупает материалы у российского поставщика. Договор составлен в евро, оплата проходит в рублях по официальному курсу Банка России на день оплаты. Счета на оплату поставщик также выставляет в евро, а отгрузочные документы (их дата совпадает с датой счетов на оплату) – в рублях по официальному курсу Банка России на день выставления. Оплата по договору производится в два этапа: 60% суммы в евро уплачивается на пятый день после оприходования, остальные 40% - на двадцатый день. Возникают ли у нас курсовые разницы? Как их нужно отражать в бухгалтерском и налоговом учете? Организация применяет УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы».
В данной ситуации у вас будут значительные различия между бухгалтерским и налоговым учетом, поскольку в бухгалтерском учете доходы и расходы в виде курсовых разниц отражаются, а в налоговом учете в целях применения УСН их просто не будет.
В налоговом учете в целях применения УСН не производится переоценка требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Центральным банком РФ. Доходы и расходы от указанной переоценки не определяются и не учитываются (п. 5 ст. 346.17 НК РФ).
Согласно подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Причем в силу п. 3 ст. 346.18 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату осуществления расходов.
Таким образом, в налоговом учете стоимость приобретаемых материалов будет определяться исходя из оплаченных рублевых сумм.
Теперь что касается порядка отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете. Отметим, что в рассматриваемой ситуации оплата за материалы производится после их принятия к бухгалтерскому учету.
Учитывая положения п. 9 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», материалы должны приниматься к бухгалтерскому учету в рублевой сумме, указанной в отгрузочных документах поставщика (например, в товарных накладных). Исходя из п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006, кредиторская задолженность по оплате, которая в договоре и счетах определена в евро, должна отражаться на ту же рублевую сумму.
После такого первичного отражения стоимость материалов в бухгалтерском учете уже не будет пересчитывается в связи с изменениями курса Центрального банка РФ (п. 10 ПБУ 3/2006).
Согласно п. 7, 8 ПБУ 3/2006 суммы кредиторской задолженности по оприходованным материалам нужно пересчитывать по курсу Центрального банка РФ:
На дату ее погашения. При частичном погашении задолженности пересчет происходит только в отношении погашаемой части;
На отчетную дату (конец месяца), если на эту дату задолженность еще не полностью погашена.
Если на дату пересчета задолженности курс отличается от курса на дату возникновения задолженности, то образующаяся курсовая разница относится на прочие доходы или расходы (п. 11, 13 ПБУ 3/2006).
Соответственно, в бухгалтерском учете должны быть оформлены, в частности, следующие проводки:
1) на дату оприходования материалов:
Дебет 10 Кредит 60
Приняты к учету приобретенные материалы (в рублевой сумме, указанной в отгрузочных документах, которая фактически равна сумме в валюте, пересчитанной в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оприходования);
2) на дату частичной оплаты:
Дебет 60 Кредит 51
Произведена частичная оплата за материалы. Ее сумма определяется так:
Сумма в евро из счета на оплату х 60% х курс евро, установленный ЦБ РФ на дату частичной оплаты.
В отношении оплаченной части кредиторской задолженности на дату частичной оплаты отражается курсовая разница. Ее сумма определяется так:
Сумма в евро из счета на оплату х 60% х (курс евро на дату оприходования – курс евро на дату частичной оплаты).
Соответственно, курсовая разница будет отрицательная, если курс евро по сравнению с датой оприходования вырос, и положительная, если курс евро упал:
Дебет 91-2 Кредит 60
Отражен прочий расход в виде отрицательной курсовой разницы в связи с ростом курса евро;
Дебет 60 Кредит 91-1
Отражен прочий доход в виде положительной курсовой разницы в связи с падением курса евро;
3) на отчетную дату (то есть на последнее число календарного месяца), в случае, если полного погашения задолженности еще не было, также отражается курсовая разница (делается одна из приведенных выше проводок в зависимости от знака курсовой разницы). Ее сумма определяется так:
Сумма в евро из счета на оплату x 40% х (курс евро на дату оприходования – курс евро на отчетную дату);
4) на дату окончательного погашения задолженности:
Дебет 60 Кредит 51
Произведена окончательная оплата за материалы. Ее сумма определяется так:
Сумма в евро из счета на оплату х 40% х курс евро, установленный ЦБ РФ на дату окончательной оплаты.
В отношении оставшейся части кредиторской задолженности на дату окончательной оплаты отражается курсовая разница одной из вышеуказанных проводок в зависимости от знака разницы. Ее сумма определяется так:
Сумма в евро из счета на оплату х 40% х [курс евро на дату оприходования (если частичная и окончательная оплата приходятся на один месяц) или на предшествующую отчетную дату – курс евро на дату окончательной уплаты].
Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете отдельно от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой (п. 21 ПБУ 3/2006).
Согласно п. 22 ПБУ 3/2006 в бухгалтерской отчетности вам, в частности, нужно раскрыть:
Величины курсовых разниц, образовавшихся по операциям пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, подлежащих оплате в рублях;
Официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный Центральным банком РФ, на отчетную дату.
На фото Светлана Скобелева
Вопрос от читательницы Клерк.Ру Натальи (г. Москва)
Наша компания согласно лицензионному договору осуществляет услуги по распространению иностранных телевизионных каналов российским компаниям-операторам. Согласно договорам счета выставляются в долларах, оплата происходит в рублях. Счета-фактуры мы выставляем в долларах, начиная с января 2009 года.
В связи с выходом письма ФНС России от 24.08.2009 № 3-1-07/674 очень многие контрагенты просят заменить счета-фактуры на рублевые. Но на недавнем семинаре по НДС я услышала, что изо всех информационных баз данное письмо изъято и мы имеем право продолжать выставлять счета-фактуры в долларах до официальных разъяснений на эту тему. Что вы посоветуете по данному вопросу. И нужно ли выставлять дополнительные счета-фактуры на суммовые разницы, если нам все-таки необходимо будет перейти на счета-фактуры в рублях?
Из вопроса следует, что цена договора определена в долларах, а расчеты между сторонами производятся в рублях.. Забегая вперед, скажу, что в такой ситуации, следуя норме п. 2 ст. 317 ГК РФ, в договоре следовало бы предусмотреть, что его цена определяется в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (доллару). А теперь подробнее об этом. В соответствии с п. 1 ст. 317 Гражданского кодекса РФ денежное обязательство должно быть выражено в рублях, поскольку в силу п. 1 ст. 140 ГК РФ законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации, является рубль.
Вместе с тем п. 2 ст. 140 и п. 3 ст. 317 ГК РФ допускают использование на территории Российской Федерации иностранной валюты в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом, или в установленном законом порядке. Поэтому в случае, когда на территории Российской Федерации допускается использование иностранной валюты в качестве средства платежа по денежному обязательству, последнее может быть выражено в иностранной валюте. Такие разъяснения содержатся в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 N 70 (далее - Информационное письмо).
Из норм п. 52 совместного Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 6, Пленума ВАС РФ N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" также следует, что денежное обязательство выражено в иностранной валюте, если соблюдены условия законодательства о валютном регулировании и валютном контроле.
Кроме того, ст. 317 ГК РФ включает норму (п.2), определяющую возможность для сторон предусмотреть в денежном обязательстве условие о валютной оговорке. Согласно названной норме в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правилах заимствования" и др.); в этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
Таким образом, российское законодательство допускает выражение денежного обязательства в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. При этом нужно учитывать, что норма п. 2 ст. 317 ГК РФ касается способа определения суммы денежного обязательства, а не способа его выражения. То есть при заключении договора, имеющего валютную оговорку, продолжает действовать императивное правило п. 1 ст. 317 ГК РФ о том, что обязательство должно быть выражено в рублях. Однако в таком случае в рублях выражается не определенная, а определимая сумма. Интересно заметить, что обязательства с валютной оговоркой Президиум ВАС РФ в Информационном письме никак не определил, сказав лишь то, что они выражены в соответствии с п. 2 ст. 317 ГК РФ (п. п. 8, 9 Информационного письма).
Если же обратиться к налоговому законодательству, то можно сделать вывод о том, что они признаются обязательствами, выраженными в условных денежных единицах. Например, в п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ встречается следующее выражение "включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах". Также и Минфин России в Письме от 14.10.2009 N 03-03-06/1/662 указал на то, что денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, в случае если такое обязательство согласно договору или исходя из существа сделки подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах.
В соответствии с п. 7 ст. 169 НК РФ в случае если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте. Приведенные мною рассуждения позволяют сделать вывод о том, что гражданское законодательство не определяет рассматриваемое обязательство как выраженное в иностранной валюте, а в терминологии налогового законодательства оно считается выраженным в условных денежных единицах. Поэтому норма п. 7 ст. 169 НК РФ в данном случае применяться не должна. Однако выставление счетов-фактур в рублях значительно усложнит работу бухгалтерии из-за необходимости внесения исправлений в ранее выставленные счета-фактуры (имеется в виду на дату отгрузки).
Выходом из сложившейся ситуации я вижу выставление счета-фактуры в условных денежных единицах (а не в долларах). Ведь запрета на такие действия ст. 169 НК РФ не содержит. Не оспаривает их и УФНС России по г. Москве. Например, в Письме от 12.04.2007 N 19-11/33695 отмечено, что продавец может в счете-фактуре указать цену и стоимость товаров (работ, услуг) в условных единицах на основании заключенного договора. Кроме того, из п. 2 Письма ФНС России от 19.04.2006 N ШТ-6-03/417 также следует, что налоговики допускают, что счет-фактура может выписываться в условных единицах.
Суды также, руководствуясь принципом "что не запрещено, то разрешено", указывают, что действующее законодательство не содержит запрета на оформление счета-фактуры в условных единицах (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2008 по делу N А56-16847/2007, ФАС Уральского округа от 17.03.2008 N Ф09-1590/08-С2).
Кроме всего прочего с 1 января 2010 г. в Налоговый кодекс РФ введена норма, которая сужает круг возможных претензий к оформлению счетов-фактур со стороны налоговых органов. В частности, теперь налоговые органы вправе отказать покупателю в вычете НДС, только если выявленные нарушения в оформлении счета-фактуры не позволяют идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму НДС (абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ).
Получить персональную консультацию Светланы Скобелевой в режиме онлайн очень просто - нужно заполнить . Ежедневно будут выбираться несколько наиболее интересных вопросов, ответы на которые вы сможете прочесть на нашем сайте.
Наша компания поставляет сельхозпродукцию трейдерам, которые потом продают ее за рубеж. Соответственно, они зарабатывают на падении курса рубля, притом что все возможные риски как производители несем мы. Сейчас мы хотим прописать в договорах с трейдерами цену в иностранной валюте. Контрагенты не против, но у нас возник вопрос: а можно ли так делать? Мы, конечно, знаем, что на практике компании так пишут, но насколько это законно?
Ведь в ГК РФ прямо сказано, что денежные обязательства на территории РФ должны быть выражены в рублях. Трейдеры, как и мы, - российская компания.
Вопрос с сайта www.eg.online.ru
Сомнения в законности условия о цене договора, выраженной в валюте, между валютными резидентами РФ понятны - п. 1 ст. 317 ГК РФ прямо указывает, что денежные обязательства должны быть выражены в рублях. Правда в этой же ст. 317 ГК РФ есть п. 2, согласно которому в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
При этом даже если в договоре денежное обязательство выражено в иностранной валюте без указания о его оплате в рублях, то в соответствии с п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее - письмо № 70) суд будет рассматривать такое договорное условие как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ, если только при толковании договора в соответствии с правилами ст. 431 ГК РФ суд не придет к иному выводу.
Если договором предусмотрено, что денежное обязательство выражается и оплачивается в иностранной валюте, однако в силу правил валютного законодательства данное обязательство не может быть исполнено в иностранной валюте, то такое договорное условие суд также будет рассматривать как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ. При этом признание судом недействительным условия договора, в котором денежное обязательство выражено в иностранной валюте, не влечет признания недействительным договора, если можно предположить, что договор был бы заключен и без этого условия (ст. 180 ГК РФ). Соответственно, пересчет цены договора в таком случае будет осуществляться по официальному курсу на дату фактического платежа (п. 13 письма № 70).
Иными словами, проблем с указанием цены в валюте возникнуть не должно. Указывать цену договора в иностранной валюте вполне законно - судебная практика исходит из того, что таким образом стороны устанавливают либо способ определения цены в договоре (ст. 424 ГК РФ), либо возможность изменения цены в будущем (п. 1 ст. 450 ГК РФ). Другое дело, что с этим условием сопряжены некоторые риски и сложности.
Например, если стороны не раскроют условие о цене договора более подробно, впоследствии могут возникнуть разногласия по поводу того, что считать датой фактического платежа. Поскольку на эту дату определяется валютный курс и рассчитывается итоговая цена договора, то в условиях высокой волатильности курса эта дата имеет для сторон большое значение.
Так, может возникнуть вопрос о том, считать ли датой фактического платежа дату, предусмотренную договором, или дату, когда денежные средства были фактически перечислены стороной (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 26.06.2014 по делу № А55-17440/2013). В этом случае датой фактического платежа в практике считается дата перечисления денежных средств.
Надо отметить, что прямая привязка цены договора к какой-то определенной валюте хоть и простая, однако в ней заложен риск слишком существенного изменения курса. Причем как в большую, так и в меньшую сторону. Чтобы защититься от такого риска, сторонам стоит в договоре указать максимальный и минимальный курсы валюты для пересчета цены в рубли. Формулировка в договоре может выглядеть примерно следующим образом: «Стоимость товара составляет столько-то евро. Оплата производится в течение десяти дней с момента поставки по официальному курсу, установленному Банком России на день платежа, но не менее такой-то суммы в рублях и не более такой-то суммы в рублях за один евро».
Чтобы защититься от экономических рисков, связанных со скачками курса, стороны также могут установить цену договора в рублях, но предусмотреть в договоре возможность пересчета установленной цены в случае существенного для них колебания курса. Какой скачок курса является существенным, стороны прописывают в договоре, например, в процентном отношении.
В этом случае, по сути, речь идет о сделке под отлагательным условием - когда цена договора в рублях может меняться в зависимости от колебаний курса.
Если стороны выберут такой формат определения цены, им стоит уделить внимание тому, как именно и в каком порядке изменяется цена договора. Здесь возможны различные варианты: автоматически либо после одностороннего уведомления контрагента и т.п.
К сведению
Если между сторонами возник спор относительно даты, на которую должен определяться курс валюты для расчета цены договора, а условие в договоре о цене сформулировано неясно и практика отношений сторон не позволяет определить, как именно это условие толкуют стороны, суд может применить п. 11 постановления Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 № 16 «О свободе договора и ее пределах». В нем сказано, что при разрешении споров, возникающих из договоров, в случае неясности условий договора и невозможности установить действительную общую волю сторон с учетом цели договора, в том числе исходя из текста договора, предшествующих заключению договора переговоров, переписки сторон, практики, установившейся во взаимных отношениях сторон, обычаев, а также последующего поведения сторон договора (ст. 431 ГК РФ), толкование судом условий договора должно осуществляться в пользу контрагента стороны, которая подготовила проект договора либо предложила формулировку соответствующего условия.